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Cartelle mute: finalmente il rinvio alla corte costituzionale
Articolo pubblicato online il 7 luglio 2008

di Maurizio Villani
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La Commissione Tributaria Regionale del Veneto, Sez. XXVIII, con l’importante ordinanza n. 8 del 10/06/2008, prima in Italia, ha sollevato la questione di legittimit costituzionale in merito alla nota questione delle c.d. "cartelle mute" a seguito dell’entrata a gamba tesa del Legislatore con il c.d. Decreto Legge Milleproroghe.

In sostanza, i Giudici veneti hanno ritenuto rilevante e non manifestamente infondata la questione di illegittimit costituzionale dell’art. 36, comma 4 ter, del D.L. n. 248 del 31/12/2007, convertito in Legge n. 31 del 28/02/2008, in relazione agli artt. 3, 23 e 97 della Costituzione, per contrasto con i principi costituzionali di uguaglianza ed imparzialit dell’attivit amministrativa.

A tal proposito, per ben comprendere l’importanza nazionale della succitata ordinanza, bene riassumere brevemente i termini giuridici del problema.

1) Lo Statuto dei diritti del contribuente: le prescrizioni contenute all’art. 7.
L’art. 7, comma 2, dello Statuto dei diritti del contribuente (Legge n. 212 del 27 luglio 2000), dispone quanto segue:
"Gli atti dell’amministrazione finanziaria e dei concessionari della riscossione devono tassativamente indicare:
a) l’ufficio presso il quale possibile ottenere informazioni complete in merito all’atto notificato o comunicato e il responsabile del procedimento;
b) l’organo o l’autorit amministrativa presso i quali possibile promuovere un riesame anche nel merito dell’atto in sede di autotutela;
c) le modalit, il termine, l’organo giurisdizionale o l’autorit amministrativa cui possibile ricorrere in caso di atti impugnabili."
Per ci che interessa in questa sede, la norma de qua, al comma 1, lett. a), prescrive tassativamente l’indicazione del responsabile del procedimento, bene inteso che tassativamente significhi a pena di nullit.

Infatti, occorre rammentare che il termine "nullit" non deve necessariamente comparire nel lessico normativo, potendo lo stesso desumersi per tabulas, tenuto conto dello scopo che persegue e la funzione che adempie (rispetto del diritto di difesa e del principio del contraddittorio sotto il controllo del giudice), come pi volte affermato dalla Corte di Cassazione con le sentenze n. 2787/2006, n. 138/04 e n. 1771/04.

La Corte di Cassazione Sezione Tributaria con le suddette sentenze, ha decretato, per esempio, la natura perentoria di un termine, ancorch in assenza di espressa previsione legislativa.

Infatti, sebbene l’art. 152 c.p.c. disponga che i termini stabiliti dalla legge sono ordinatori, salvo che questa li dichiari espressamente perentori, non si pu da tale norma dedurre che, ove manchi un’esplicita dichiarazione in tal senso, debba senz’altro escludersi la perentoriet del termine "perch nulla vieta di indagare se, a prescindere dal dettato della norma, un termine, per lo scopo che persegue e la funzione che adempie, debba essere rigorosamente osservato" (Cass., sent. n. 1771/2004).

2) La valenza costituzionale dello Statuto dei diritti del contribuente
necessario, altres, ricordare come in ordine al valore ed alla portata dei principi espressi nello Statuto dei diritti del contribuente, la giurisprudenza della Cassazione abbia precisato che il cui contenuto di tali norme, richiamando in materia tributaria i principi costituzionali, debba ritenersi immanente nell’ordinamento giuridico, anche prima della sua entrata in vigore, vincolando l’interprete al canone ermeneutico dell’interpretazione adeguatrice alla Costituzione, che si sostanzia nel preferire l’interpretazione della legge pi conforme alla Costituzione ( ex multis: Cassazione, sentenze n. 21513 del 2006; n. 7080 del 2004 e n. 17576 del 2002).

Cassazione, sentenza n. 17576 del 2002
.."alle specifiche clausole rafforzative" di autoqualificazione delle disposizioni stesse come attuative delle norme costituzionali richiamate e come "principi generali dell’ordinamento tributario" deve essere attribuito un preciso valore normativo..." il quale costituito, quantomeno, dalla superiorit assiologica" dei principi espressi o desumibili dalle disposizioni dello Statuto e, quindi, dalla loro funzione di orientamento ermeneutico, vincolante per l’interprete. In altri termini, il dubbio interpretativo o applicativo sul significato e sulla portata di qualsiasi disposizione tributaria, che attenga ad ambiti materiali disciplinati dalla Legge 212 del 2000 deve essere risolto dall’interprete nel senso pi conforme ai principi statutari". Cassazione, sentenza n. 7080 del 14/04/2004
.."ogni qual volta una normativa fiscale sia suscettibile di una duplice interpretazione, una che ne comporti la retroattivit ed una che l’escluda, l’interprete dovr dare preferenza a questa seconda interpretazione come conforme a criteri generali introdotti con lo Statuto del contribuente, e attraverso di esso ai valori costituzionali intesi in senso ampio ed interpretati direttamente dello stesso legislatore attraverso lo Statuto" .

Del resto il principio della tutela della ragionevolezza e dell’affidamento, posto legittimamente sulla certezza dell’ordinamento giuridico, ha trovato gi riconoscimento non solo nella giurisprudenza di questa Corte (Cass. civ., 23 maggio 2003, n. 8146), ma anche in quella della Corte Costituzionale (sentenze nn. 211/97, 416/99, 525/2000) ed in quelle della Corte di Giustizia CEE (24 settembre 2002, C. 255/2000, Gr. It. S.p.A. C. Ministero delle Finanze) e della Corte Europea dei Diritti dell’Uomo (30 maggio 2000, Ca. e Ve. C. Italia)".
Ai sensi dell’art. 7 dello Statuto cit., gli atti dei concessionari, tra cui la cartella esattoriale, devono riportare la sottoscrizione del Funzionario investito dall’Ufficio avente competenza ad emanare l’atto e l’indicazione dell’Ufficio presso il quale possibile ottenere informazioni in merito all’atto stesso ed il responsabile del procedimento.

La suddetta informativa necessaria:

-  per assicurare la trasparenza dell’attivit amministrativa, in quanto, soprattutto in un complesso sistema tributario come il nostro, non si possono emettere e notificare atti o cartelle esattoriali "anonimi", stampati in modo meccanico dai computers, con il rischio delle c.d. "cartelle pazze";
-  per la prima informazione del cittadino-contribuente, anche ai fini di eventuali azioni nei confronti del responsabile, soprattutto oggi che sono state potenziate al massimo le procedure di riscossione e di esecuzione, con l’utilizzo, alcune volte inopportuno, di ipoteche e fermi amministrativi;
-  infine, per la garanzia del diritto di difesa, perch deve consentire al cittadino-contribuente di conoscere "a priori" il responsabile del procedimento cui chiedere specifiche motivazioni, soprattutto nel calcolo delle indennit di mora e degli interessi.

3) L’ordinanza della Corte Costituzionale n. 377 del 9 novembre 2007.
L’ordinanza della Corte Costituzionale n. 377 del 2007 trae origine dalla Commissione Tributaria Regionale del Veneto che, nel giudizio di appello in riferimento alla legittimit o meno della cartella di pagamento emessa dal Concessionario, ha sollevato la questione di illegittimit costituzionale dell’art. 7, comma 2, lett. a), della Legge n. 212 del 27 luglio 2000, nella parte in cui prevede che gli atti dei Concessionari della riscossione devono, cos come gli atti emessi dall’Amministrazione finanziaria, tassativamente indicare, tra le altre cose, il responsabile del procedimento.

Il giudice rimettente ha rilevato, altres, come le disposizioni del tipo di quella censurata, proprio perch si adattano bene all’attivit procedimentale svolta dagli Uffici della pubblica amministrazione, al fine di emettere un provvedimento amministrativo destinato ad incidere sulla sfera giuridico patrimoniale del destinatario, non possono essere rivolte nello stesso modo all’attivit del Concessionario della riscossione, poich l’attivit di formazione della cartella di pagamento non sarebbe equiparabile a quella di un vero e proprio procedimento.

La Corte Costituzionale, nel dichiarare la manifesta infondatezza della questione di legittimit costituzionale dell’art. 7, comma 2, lett. a), della Legge n. 212 del 2000, ha statuito quanto segue:

" l’art. 7 della Legge n. 212/2000 si applica ai procedimenti tributari non solo dell’amministrazione finanziaria, ma anche dei concessionari della riscossione, in quanto soggetti privati cui compete l’esercizio di funzioni pubbliche. Tali procedimenti comprendono sia quelli che il giudice definisce "procedimenti di massa" (i quali culminano in provvedimenti di contenuto omogeneo o standardizzato nei confronti di innumerevoli destinatari), sia di quelli di natura non discrezionale;
" l’obbligo imposto ai concessionari di indicare nelle cartelle di pagamento il responsabile del procedimento, lungi dall’essere un inutile adempimento, ha lo scopo di assicurare la trasparenza dell’attivit amministrativa, la piena informazione del cittadino (anche ai fini di eventuali azioni nei confronti del responsabile) e la garanzia del diritto di difesa, che sono altrettanti aspetti del buon andamento e dell’imparzialit della pubblica amministrazione predicati dall’art. 97, primo comma, Cost. (si veda l’art. 1, comma 1, della Legge n. 241 del 1990, come modificato dalla legge 11 febbraio 2005, n. 15, recante "Modifiche ed integrazioni alla legge 7 agosto 1990, n. 241, concernenti norme generali sull’azione amministrativa");
" anche prima dell’entrata in vigore della legge n. 212 del 2000, e cio dello Statuto dei diritti del contribuente, la Corte ha statuito l’applicabilit ai procedimenti tributari della legge generale sul procedimento amministrativo n. 241 del 1990 (ordinanza n. 117 del 2000, relativa all’obbligo di motivazione della cartella di pagamento).

4) I contrasti giurisprudenziali delle Commissioni di merito.
In merito alla nullit o meno delle cartelle prive dell’indicazione del responsabile si era venuto a creare un forte contrasto nella giurisprudenza di merito, cos come si evince dalla tabella di seguito:
Giurisprudenza di merito favorevole alla nullit delle cartelle mute " Commissione Tributaria Provinciale di Lecce Sezione II- sentenza n. 517/2/7, pronunciata il 12 dicembre 2007 e depositata il 14 gennaio 2008.
" Commissione Tributaria Provinciale di Lecce, sezione seconda, sentenza n. 35/2/08, pronunciata il 23/01/2008 e depositata il 30 gennaio 2008.
" Commissione Tributaria Provinciale di Bari, Sezione IV, sentenza n. 445/4/07, depositata il 14/01/2008.
" Commissione Tributaria Provinciale di Piacenza, Sezione II, sentenza n. 103/2/07.
" Commissione Tributaria Provinciale di Lucca, Sezione III, sentenza n. 163/03/2007.
" Commissione Tributaria Provinciale di Catanzaro, con la sentenza n. 1/4/08 del 24 gennaio 2008.
" Commissione Tributaria Provinciale di Rimini, Sezione I, sentenza n. 09/01/08 depositata l’11/01/2008;
" Commissione Tributaria Provinciale di Cosenza, Sezione I, sentenza n. 570 depositata il 31/12/2007;
" Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza, Sezione II, sentenza n. 114 depositata il 19/12/2007.
" Commissione Tributaria Provinciale di Pescara, sentenze nn. 43/02/08 e 44/02/08 del 7 marzo 2008.
Giurisprudenza di merito contraria alla nullit delle cartelle mute " Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi, Sezione 1, sentenza n. 227/01/2007, pronunciata il 13 dicembre e depositata il 25 gennaio.
" Commissione Tributaria Regionale del Veneto, la n. 49/14/07 del 17 gennaio 2008.
" Commissione Tributaria Provinciale di Milano, Sezione XLI, n. 510 del 6 dicembre 2007.
" Commissione Tributaria Provinciale di Torino, Sezione VII, n. 1 del 12 febbraio 2008.

In sostanza, l’orientamento favorevole alla nullit delle cartelle di pagamento ritiene che il requisito dell’indicazione del responsabile sia un elemento indefettibile della cartella di pagamento, tale per cui la sua omissione abbia come conseguenza l’illegittimit della cartella medesima, in virt dell’art. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente (Legge n. 212 del 2000).

Il principio, che in realt consolidato nella giurisprudenza dei Giudici di pace, trova cos riconoscimento anche nell’ambito della giustizia tributaria.

Secondo tale orientamento espresso dei Giudici di merito, il Legislatore, con l’art. 7 dello Statuto, ha espresso, chiaramente, la volont di predisporre determinate garanzie ai destinatari di un’iscrizione a ruolo e, quindi di una cartella di pagamento. Il mancato rispetto anche di una sola prescrizione dettata dalla legge non pu essere ritenuto una mera irregolarit, quando tali cautele legislative sono finalizzate ad apprestare una tutela di rango costituzionale.

Le pronunce succitate non fanno altro che aderire alla statuizione contenuta nell’ordinanza della Corte Costituzionale n. 377/2007, secondo cui "l’indicazione del responsabile del procedimento, lungi dall’essere definito come un inutile adempimento, ha la funzione di fornire all’utente ogni informazione utile sull’atto che gli stato notificato."

In particolare, la Commissione Tributaria Provinciale di Bari, Sezione IV, (sentenza n. 445/4/07, depositata il 14/01/2008 citata in tabella) ha correttamente evidenziato come l’obbligo imposto all’agente della riscossione di indicare nelle cartelle di pagamento il succitato responsabile rilevi anche ai fini delle eventuali azioni risarcitorie.
La Commissione Tributaria Provinciale di Piacenza, Sezione II, (sentenza n. 103/2/07 citata in tabella), invece, ha compensato le spese di giudizio soltanto per l’Agenzia delle Entrate, condannando al contempo l’Agente per la riscossione alla rifusione al contribuente di 1.000 a titolo di spese di giudizio. Da rilevare che in questa pronuncia non si sia fatto alcun riferimento all’ordinanza costituzionale n. 377 del 2007, fondando l’accoglimento del ricorso del contribuente sulla lettera della norma e, quindi, sull’art. 7 dello Statuto che prevede espressamente e tassativamente l’indicazione del summenzionato responsabile.
Ancora, la Commissione Tributaria Provinciale di Lucca, Sezione III, sentenza n. 163/03/2007 ha statuito come ai fini dell’indicazione del responsabile del procedimento non possa essere sufficiente l’annotazione prestampata, che indica quale responsabile del procedimento d’iscrizione a ruolo il direttore del relativo Ufficio o un suo delegato, poich tale adempimento "nulla dice in merito al procedimento di riscossione che si svolge presso il concessionario".

La Commissione di Catanzaro (la sentenza n. 1/4/08 del 24 gennaio 2008) fa riferimento all’ordinanza della Corte Costituzionale n. 377 del 2007, evidenziando come, in tal sede, si sia ribadito che l’indicazione del responsabile sia un adempimento necessario per garantire la trasparenza dell’attivit amministrativa, la piena informazione del cittadino, la garanzia del diritto di difesa ed infine l’immediata fattibilit di eventuali azioni esperibili nei confronti del responsabile indicato.
La Commissione, inoltre, si spinge fino a fornire una sua nozione di provvedimento amministrativo, secondo la quale : ogni provvedimento amministrativo il risultato di un procedimento e poich gli Agenti per la riscossione sono obbligati ad osservare gli adempimenti di cui all’art. 7, L. n. 212/2000, la cartella deve essere sottoscritta, in similitudine sia di qualsiasi atto amministrativo, sia ancora ai sensi dell’art. 125 c.p.c., che prevede per l’atto di precetto la sottoscrizione da parte dell’autore, tanto nell’originale quanto nelle copie da notificare (sulla similitudine tra la cartella di pagamento e l’atto di precetto il giudice non ritiene necessario spendere alcuna parola, stante l’ovviet del raffronto).

Infine, sulla illegittimit delle c.d. cartelle mute in relazione all’art. 7 dello Statuto del contribuente, si pronunciata recentemente la Commissione Tributaria Provinciale di Messina Sezione 8- con la sentenza n. 255/8/08, depositata in segreteria l’11/06/2008 (R.G.R. N. 5843/06), tuttora inedita.

Dopo aver illustrato le molteplici pronunce di merito che hanno accolto l’eccezione di nullit della cartella per omessa indicazione del responsabile del procedimento, bene dare contezza del filone giurisprudenziale opposto (che a dire il vero minoritario).
In tal senso, la Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi, Sezione 1 (sentenza n. 227/01/2007) facendo eco ad una sentenza della Suprema Corte di Cassazione, precisa come l’indicazione del responsabile, ai sensi dell’art. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente, sia richiesta soltanto ai fini della chiarezza degli atti dell’amministrazione finanziaria, non predeterminando alcuna nullit degli atti impositivi, trascurando probabilmente che tale norma statutaria sia attuativa dei principi costituzionali di cui agli articoli 3, 23, 24, 53 e 97.
La pronuncia, peraltro, fa riferimento al principio espresso dall’art. 156 c.p.c., secondo il quale "la nullit non pu essere pronunciata per inosservanza di forme di alcun atto del processo, se la nullit non comminata dalla legge" e "la nullit non pu mai essere pronunciata, se l’atto ha raggiunto lo scopo a cui destinato", principio di ordine generale, quindi, applicabile sia agli atti processuali, per i quali stato codificato, sia, in mancanza di impedimenti di carattere normativo o logico sistematico, a quegli atti di natura sostanziale che, come gli atti di imposizione fiscale, per avere efficacia e consentire all’interessato l’impugnazione in sede giudiziaria, devono essere notificati. Quanto agli atti impositivi in particolare, il principio trova applicazione sia che la nullit attenga alla notificazione dell’atto, sia che esso discenda dalla mancata o insufficiente indicazione del soggetto che lo ha emesso. Ne conseguirebbe che le nullit che traggono origine dalla mancata o inesatta indicazione del soggetto che ha emanato l’atto impositivo, tali da indurre in errore circa la sua provenienza, sono sanate, per raggiungimento dello scopo ai sensi dell’art. 156 c.p.c., dalla proposizione del ricorso nei confronti del soggetto che lo ha formato, legittimato a contraddire.

Nella sentenza de qua si afferma, peraltro, che la ricorrente avrebbe potuto avere conferma e cognizione anche mediante semplice richiesta indirizzata all’Agenzia della riscossione, tenuta per legge a dare al contribuente tutte le informazioni dallo stesso ritenute utili e necessarie per la tutela dei suoi legittimi interessi.

Interpretando, la questione, in siffatta maniera, i Giudici brindisini concludono osservando che l’ordinanza n. 377 della Corte Costituzionale rileverebbe soltanto per aver affermato la costituzionalit dell’art. 7, comma 2, lett. a) della L. n. 212/2000, posta in dubbio dal giudice remittente, in riferimento agli articoli 3, primo comma , e 97 della Costituzione.

In ultimo, per scongiurare ulteriormente la nullit della cartella per omessa indicazione del responsabile, la Commissione, premesso che la cartella di pagamento sia un provvedimento amministrativo a natura vincolata, in quanto costituirebbe la riproduzione fedele del ruolo consegnato all’agente di riscossione, ritiene applicabile l’art. 21 octies della Legge n. 241 del 1990, secondo il quale: "non annullabile il provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli atti qualora, per la natura vincolata del provvedimento, sia palese che il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato".

La decisione pronunciata dal Giudice brindisino, dunque, aderisce completamente alle tesi abbozzate dall’Agenzia dell’Entrate e dall’Agenzia di riscossione .

In senso favorevole alla piena validit delle cartelle mute , la Commissione Tributaria Regionale del Veneto, (la n. 49/14/07 del 17 gennaio 2008 cit. in tabella), ha statuito che le cartelle prive del responsabile non sarebbero nulle poich non vi sarebbe alcuna norma che preveda la sanzione della nullit a seguito della mancata sottoscrizione del responsabile. Di poco precedente, la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano, Sezione XLI, n. 510 del 6 dicembre 2007, secondo cui la nullit della cartella per mancata indicazione del responsabile del procedimento deve essere considerata collegata e funzionale al diritto alla difesa, per cui qualora, come nel caso di specie, tale diritto, come quello all’informativa, non risulti comunque leso, non potr sollevarsi l’eccezione di nullit della cartella per la mancata indicazione del responsabile del procedimento.

Da ultimo, la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Torino, Sezione VII, n. 1 del 12 febbraio 2008, non condividendo il prevalente indirizzo giurisprudenziale e dottrinale formatosi in materia, motiva in modo piuttosto articolato il rigetto dell’eccezione di nullit della cartella muta. In sostanza, il Giudice torinese fa un’elencazione degli elementi essenziali in presenza dei quali possa ritenersi esistente un atto amministrativo, annoverando:

-  il soggetto
-  l’oggetto;
-  il contenuto;
-  la forma;
-  la finalit dell’atto.

Da qui, il Collegio giudicante ritiene che l’indicazione del responsabile del procedimento non sia attinente a nessuno di questi elementi, riconoscendo per che tale indicazione consista comunque in un requisito formale dell’atto amministrativo, tale per cui vi sarebbe una violazione di legge, ai sensi dell’ art. 21 octies, 1 comma, della L. n. 241/1990).

Tuttavia, tale violazione non rileverebbe in virt del comma 2 dell’art. 21 octies, secondo cui in presenza di un provvedimento che sia espressione di un’attivit amministrativa vincolata, come quello della cartella esattoriale, il provvedimento non pu essere annullato.

5) L’intervento legislativo del Decreto Milleproroghe.
Con l’art. 36, comma 4 ter, del D.L. 31 dicembre 2007, n. 248, convertito in legge n. 31 del 28 febbraio 2008, sono state aggiunte disposizioni inerenti al contenuto della cartella di pagamento, disciplinata dall’art. 25 del D.P.R. n. 602 del 1973.
In base a tale norma: "La cartella di pagamento di cui all’art. 25 del D.P.R. n. 602 del 29 settembre 1973, e successive modificazioni, contiene altres, a pena di nullit, l’indicazione del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo e di quello di emissione e di notificazione della stessa cartella. Le disposizioni di cui al periodo precedente si applicano ai ruoli consegnati agli agenti della riscossione a decorrere dal 1 giugno 2008; la mancata indicazione dei responsabili dei procedimenti nelle cartelle di pagamento relative ai ruoli consegnati prima di tale data non causa di nullit delle stesse."

In particolare, le cartelle di pagamento dovranno contenere, a pena di nullit, anche:

" l’indicazione del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo;
" l’indicazione del responsabile di emissione e di notificazione delle cartelle stesse.

Tali nuove disposizioni sono applicabili ai ruoli consegnati agli agenti della riscossione a decorrere dal 1giugno 2008.
In relazione a tale normativa, quindi, la mancata indicazione dei responsabili dei procedimenti non comunque causa di nullit delle cartelle di pagamento, qualora queste siano relative a ruoli consegnati prima del 1 giugno.

Tale disposizione di legge nel sanare il vizio di nullit delle cartelle mute, emanate in data precedente al 1 giugno 2008, realizza una sanatoria che in teoria (e solo in teoria) porrebbe la parola fine sulla polemica creatasi intorno all’interpretazione dell’art. 7, comma 2, lett. a), dello Statuto cit. e all’ordinanza n. 377 del 2007 della Corte Costituzionale.
In sostanza, la sanatoria riguarda:

" le cartelle gi notificate in data anteriore al 1 giugno 2008;
" le cartelle notificate dopo tale data, ma relative a ruoli consegnati all’agente della riscossione prima del 1 giugno 2008.

Il contenuto della nuova cartella di pagamento, perci, prevede un’informativa piuttosto allargata, estesa oltre che al responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo, anche al responsabile dell’emissione (agente della riscossione) e al responsabile della notificazione.
L’intervento legislativo ad opera del Milleproroghe, inserendosi fra i numerosi adottati in favore del Fisco, nell’intento di realizzare maggiori entrate, si pone in antitesi con il principio della certezza del diritto, della legittimit dell’affidamento e della buona fede del contribuente (art. 10 dello Statuto dei diritti del contribuente) , cui invece dovrebbe ispirarsi.
L’art. 36, comma 4 - ter, si evidenzia soprattutto per il netto contrasto con i principi generali dell’ordinamento tributario, contenuti nello Statuto dei diritti del contribuente, principi che come pi volte la Corte di Cassazione ha avuto modo di precisare devono ritenersi, a loro volta, di attuazione dei principi costituzionali di cui agli articoli 3, 23, 53 e 97 della Costituzione e, pertanto, principi di rango costituzionale.

La Corte Costituzionale, da sempre, nell’affrontare la questione dell’incidente di incostituzionalit relativo alla retroattivit delle norme di legge, ha riconosciuto in maniera indiscutibile che il divieto generale di retroattivit della legge sia un principio generale dell’ordinamento, cui il Legislatore deve attenersi.

Secondo la giurisprudenza della Consulta "il Legislatore ordinario pu, nel rispetto di tale limite, emanare norme retroattive, purch trovino adeguata giustificazione sul piano della ragionevolezza e non si pongano in contrasto con altri valori ed interessi costituzionalmente protetti, cos da non incidere arbitrariamente sulle situazioni sostanziali poste in essere dalle leggi precedenti. Se queste condizioni sono osservate, la retroattivit, di per s sola, non pu ritenersi elemento idoneo ad integrare un vizio della legge .

Ed appunto, dal profilo della ragionevolezza che viene a mancare un bench minimo supporto alla norma di cui all’art. 36, comma 4 ter, cit.. Appare, infatti, evidente l’assoluta irrazionalit, irragionevolezza, nonch la palese illogicit, incoerenza e contraddittoriet, rispetto al contesto normativo pregresso, della norma de qua, che pur riconoscendo formalmente la nullit nell’eventualit, alquanto remota, di una violazione futura, nega al contempo la nullit per la medesima violazione di legge perpetrata nel presente e nel passato. Diversi, quindi, i profili di incostituzionalit dell’art. 36, comma 4 ter, cit.:

" violazione del principio costituzionale di uguaglianza (art. 3) per evidente disparit di trattamento del contribuente destinatario della notificazione di una cartella di pagamento prima e dopo il 1 giugno 2008, nonch irragionevolezza, illogicit ed incoerenza della norma che riconoscendo e sanzionando un vizio nullit per il futuro, al contempo lo sana per il passato;
" conseguente violazione del principio costituzionale di diritto alla difesa (art. 24) per tutti coloro i quali, avendo ricevuto una cartella di pagamento priva del responsabile prima del 1 giugno 2008, vedranno ridursi grandemente la possibilit di difendersi efficacemente dalla pretesa tributaria, considerata la sanatoria della nullit rilevata;
" nonch violazione del principio del buon andamento e imparzialit dell’operato della pubblica amministrazione (art. 97), in base al quale il contribuente deve essere posto in condizione di conoscere l’autore dell’atto impositivo, al fine di proporre contestazioni e porre in rilievo eventuali responsabilit.

Tali argomentazioni, lungi dall’essere una mera interpretazione o lettura della norma di cui all’art. 36, comma 4 ter cit., costituiscono il contesto sulla base del quale la Corte Costituzionale, con l’ordinanza n. 377 del 2007, ha stabilito che l’indicazione del responsabile del procedimento deve essere ritenuto elemento imprescindibile di trasparenza, informazione del cittadino e garanzia del diritto alla difesa, i quali sono altrettanti aspetti del buon andamento e dell’imparzialit della pubblica amministrazione predicati dall’art. 97, 1 comma, Cost.
Concludendo, si ritiene che tali diritti costituzionali (articoli 3, 24 e 97 della Cost.), che in quanto tali sono insopprimibili per definizione, siano volti ad apprestare una tutela piena al contribuente, tutela che non pu e non deve essere limitata e condizionata ad ambiti temporali predeterminati, ma che deve poter essere invocata sempre e comunque dai soggetti cui destinata.

In relazione a tali rilievi critici, pertanto, non rimane che osservare come la norma di cui all’art. 36 comma 4 ter cit., realizzando un’iniqua sanatoria pro - fisco, si ponga completamente al di fuori dell’ordinamento costituzionale tributario cogente attuato per mezzo dello Statuto dei diritti del contribuente.

Conclusioni

Alla luce di quanto sopra esposto, auspicabile una sollecita pronuncia della Corte Costituzionale, anche in attesa di ulteriori ordinanze di rinvio di altre Commissioni Tributarie di merito, con la speranza che possa essere dichiarato incostituzionale l’intervento legislativo a gamba tesa, soprattutto alla luce dell’insegnamento della Corte Costituzionale, contenuto nelle sentenze n. 155 del 1990, n. 397 del 1994 e n. 14 del 1995, tese a tutelare le prerogative del potere giudiziario espresse nella Carta Costituzionale agli artt. 101, 102 e 108. Nelle succitate sentenze, si , infatti, stabilito come il Legislatore vulneri le funzioni giurisdizionali ogni qual volta intervenga per annullare gli effetti del giudicato qualora la legge sia intenzionalmente diretta ad incidere su concrete fattispecie "sub iudice".

Si tratta proprio della medesima situazione che si venuta a creare nella vicenda delle cartelle mute, ove in pendenza di giudizio, il Legislatore intervenuto facendo una sanatoria illegittima e lesiva degli importantissimi principi costituzionali succitati. Viene in luce, cos, un ennesimo profilo di illegittimit costituzionale della norma di cui all’art. 36, comma 4 ter, del D.L. Milleproroghe, in relazione agli artt. 101, 102 e 108 della Costituzione.
Infine, a titolo puramente personale, un particolare plauso e ringraziamento ai Giudici veneti per la tempestivit ed il coraggio che hanno avuto nel rimettere gli atti alla Corte Costituzionale perch abroghi l’illegittimo ed inopportuno intervento legislativo, che fino ad oggi ha totalmente calpestato i diritti del contribuente, ignorando le precise disposizioni del relativo Statuto.

Lecce, 04 luglio 2008

AVV. MAURIZIO VILLANI
Avvocato Tributarista in Lecce
PATROCINANTE IN CASSAZIONE
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